Es necesario dilucidar si únicamente el vehículo se usa para funciones laborales o además el trabajador lo usa para su propio disfrute. En el primer caso, no podrá considerarse como salario en especie, ya que, tal y como hemos determinado anteriormente, en este caso la empresa sólo estaría poniendo a disposición del trabajador los materiales necesarios para poder realizar su trabajo.
En el caso de que el trabajador también dispusiera del vehículo para su uso personal, sí que nos encontraríamos con salario en especie.
En muchas ocasiones es complicado dilucidar cuando se está ante una u otra situación. Según las consultas vinculantes como por ejemplo V2867/15 de 5 octubre o V3296/15 de 26 octubre, no se puede establecer un criterio general que delimite ambas situaciones, ya que, depende exactamente de qué disponibilidad tenga el trabajador del vehículo en cuestión:
en los supuestos de utilización simultánea en los ámbitos laboral y particular de vehículos de empresa resulta necesario establecer un criterio de reparto (entre esa utilización laboral y la particular) en el que, de acuerdo con la naturaleza y características de las funciones desarrolladas por los trabajadores de la empresa, se valore sólo la disponibilidad para fines particulares. Al ser esta una cuestión de hecho y cuya valoración procederá realizar, por tanto, a los órganos de la Administración tributaria encargados de la gestión e inspección de los tributos, no puede señalarse por parte de este Centro un criterio general de determinación. No obstante, sí procede matizar que no son aceptables aquellos criterios en los que la cuantificación se realice en función de las horas de utilización efectiva o kilometraje, pues el parámetro determinante debe ser la disponibilidad para fines particulares, circunstancia que cabe entender no se produce cuando el vehículo permanece en la sede de la empresa en períodos temporales no laborables
De esta manera es aplicado así en la jurisprudencia como por ejemplo la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, Valladolid. Sentencia núm. 2273/2015 de 8 octubre que dispone que “lo relevante para la calificación de la utilización del vehículo como renta en especie no es el uso efectivo del vehículo por parte del sujeto pasivo, pues es evidente que el mismo no puede estar haciendo uso de aquél ininterrumpidamente, sino la disponibilidad del mismo y posibilidad de utilizarlo en cualquier momento para fines particulares, dicha disponibilidad se nos revela en este caso como incontestable».
En aquellos casos en que el vehículo no es propiedad de empresa sino que existe una contratación de leasing, para calcular el valor del mismo se debe atender al cálculo de aplicar el 20% anual del valor de mercado del vehículo si fuera nuevo.
Finalmente, debe tenerse en cuenta que esta imputación no se limita a los 5 primeros años, si no que continua imputándose durante todos los períodos en que se use; ya que en la valoración no se contempla sólo el coste del vehículo, sino también su mantenimiento, con lo que los gastos de reparaciones, revisiones etc, se entiende incluidos en la valoración.
De esta manera lo consideran entre otras, las siguientes consulta vinculantes de DGT 1063/2011 de 26 de Abril: la valoración resultante del uso anterior en el caso de vehículos cedidos a los empleados, que se hayan adquirido mediante contrato de «leasing» o «renting» o por cualquier otro negocio jurídico, siempre que el empleador no sea propietario del vehículo, el valor de la retribución en especie derivada de su utilización por parte del empleado en cada año, será el resultado de aplicar sobre el valor de mercado que correspondería al vehículo si fuese nuevo, el porcentaje del 20 por 100 anual. A estos efectos, si, como es frecuente, el contrato de arrendamiento financiero o de «renting» dura más de un año, el valor de mercado del vehículo sobre el que se aplica el porcentaje o, lo que es lo mismo, la base para determinar la renta en especie, será cada año el que corresponda al período impositivo en que se celebró el contrato. El valor de mercado incluirá los gastos y tributos que graven la operación.
La retribución en especie derivada de la utilización de vehículos automóviles por parte de empleados para fines particulares, es comprensiva de todos los gastos satisfechos por la empresa que permiten poner el vehículo en condiciones de uso para el empleado, como es el caso de los seguros, los impuestos municipales o los gastos de mantenimiento por lo que no constituye una retribución en especie independiente para el trabajador. No ocurre lo mismo con los gastos derivados del consumo de carburantes, que constituirían retribución en especie separada e independiente si fuesen satisfechos por la empresa.
